Nie można różnicować podatników – ważna uchwała NSA

W poniedziałek Naczelny Sąd Administracyjny wydał ważną uchwałę dotyczącą prawa do kosztów podatkowych. Konkretnie chodzi o udziałowców udzielających spółkom pożyczek wnoszonych następnie aportem w zamian za udziały. Do 2015 r. fiskus odmawiał im prawa do rozliczenia tej operacji w kosztach. NSA przyjął korzystną dla podatników interpretację przepisów.

Poniżej dalsza część artykułu

Rozbieżne wyroki

Uchwała zapadła na tle konkretnego podatnika. Jako udziałowiec w sierpniu 2009 r. pożyczył spółce z o.o. 700 tys. zł na 5 proc. Pożyczka miała być zwrócona pod koniec sierpnia 2012 r. W połowie 2010 r. nadzwyczajne walne zgromadzenie wspólników wyraziło zgodę na utworzenie udziałów, które miały zostać objęte przez dotychczasowych wspólników spółki w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności przysługujących im z tytułu udzielonych jej pożyczek, tzw. konwersja wierzytelności na udziały. Schody się zaczęły, gdy rozliczeniem podatnika zainteresował się fiskus. Stwierdził przychód z kapitałów pieniężnych, ale wartości udzielonej spółce pożyczki do kosztów wrzucić nie pozwolił i w konsekwencji wspólnik musiał zapłacić ponad 40 tys. zł PIT.

Gdy spór o koszty dotarł do NSA, skład orzekający zwrócił uwagę, że w orzecznictwie dotyczącym art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i analogicznego art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT – w stanie sprzed 1 stycznia 2015 r. – doszło do poważnej rozbieżności. Wystąpił o jej rozstrzygnięcie, a poszerzony skład NSA opowiedział się za wykładnią korzystną dla podatników. Uznał, że w stanie prawnym, obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki kosztem uzyskania przychodów przy ich objęciu (art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PIT) jest wartość odpowiadająca kwocie pożyczki, która została udzielona spółce przez wnoszącego wkład. Nie może być ona jednak wyższa niż wartość wkładu odpowiadająca wierzytelności z tytułu pożyczki.

Uchwała dotyczy bezpośrednio PIT, ale będzie miała zastosowanie do analogicznych regulacji na gruncie CIT. NSA zwrócił uwagę, że w wyniku konwersji wierzytelności na kapitał, wkład ma charakter niepieniężny. Jest to przychód podlegający opodatkowaniu. Sąd zwrócił uwagę, że wątpliwości co do prawa do kosztów przy konwersji wierzytelności na udziały zostały wyeliminowane kolejnymi nowelizacjami, które weszły w życie m.in. w 2015 r. Przy czym dopiero od 1 stycznia 2019 r. jest jasne, że ustawodawcy nie chodziło o eliminację prawa do kosztów w spornej sytuacji. W ocenie NSA także w stanie przed 2015 r. nie ma podstaw do zawężającej wykładni, zwłaszcza pojęcia „kwoty faktycznie poniesione na nabycie”.

Logika podatków

NSA sięgnął m.in. do wykładni systemowej. Chodziło o uwzględnienie, że na gruncie podatkowym objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności własnej daje dochód podlegający opodatkowaniu. A jednocześnie miałaby zniknąć możliwość rozliczenia w koszty wartości aktywów wyjętych z jego majątku, przeniesionych na spółkę w aporcie.

Tymczasem w ocenie NSA sytuacja, w której podatnik PIT lub CIT uzyskuje przychód, ale nie może uwzględnić kosztów jego uzyskania, jest nie do zaakceptowania. I choć ustawodawca wyłącza pewne kategorie wydatków z kosztów, to jak podkreślił sędzia NSA Jan Rudowski, w zasadzie kosztem jest wszystko to, co podatnik niejako straci w działaniach, które prowadzą do uzyskania przychodu. Ponadto pozbawienie prawa do kosztów w spornej sytuacji prowadziło … czytaj dalej